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税务案件证据问题研究
「摘要」税务案件证据是税务司法活动的重要内容，不论征纳双方，在税收案件诉讼活动中，都要按诉讼法律的要求，对自己的权利主张提供证据，或者按照法律规定，承担举证责任。在当前税务案件诉讼活动中，由于执法过程中未足够重视证据问题，税务机关败诉的案例很多，本文就在税收执法工作中如何做好案件证据工作展开探讨，以引起实际工作的重视。
「关键词」案件证据 证据类型 证据特点 证据链条
「正文」
事实怎样？如何证实？这是处理税务案件必须回答的两个基本问题。事实怎样是确定相关主体法律责任的基础，而任何事实都不可能重演，因此，要复原事实的基本情况，只能通过证据来实现。近年来，在税务行政诉讼中，税务机关由于证据不足而被判败诉的例子经常见诸报端。因此，提高对证据重要性的认识，研究证据采集有关问题，对税务机关的行政执法工作十分重要。
税务案件的证据在税收工作中具有重要的地位和作用。证据是指客观上确实存在的与案件有关的并且能够证明案件的真实情况的事实。证据是证明事实的材料，是定案的基础与前提。证据必须经过查证属实，才能作为事实的根据。随着公民税法意识的增强，税收诉讼案件越来越多，同时，随着社会分工的进一步发展，专门从事税务案件诉讼的律师对税法研究越来深，本身在诉讼法方面又具有专业优势，因此，以税务机关工作人员对税法的，去面对熟悉税法和程序法的专业律师队伍，显然，在知识层面上，居于劣势。因此，税务案件的证据对树立税务执法威信，有重要意义。
一、税务案件证据的类型以及特点
《中华人民共和国行政诉讼法》第三十一条对行政诉讼案件证据类型作出了规定，这个规定同样适用于税务行政复议案件和其他涉税案件。证据有以下几种：
（一）书证：指用文字、符号、图形记载等书面材料的内容、含义来证明真实情况的证据。涉税案件的书证包括各种税务文书、纳税人、扣缴义务人以及其他当事人提供的申报表、代扣代缴报告表、银行对账单、组织机构代码证、税务登记表、税种登记表、会计核算方法、财务制度、账簿、完税凭证等等。在涉税案件中，书证是最常见、最重要的证据类型。
（二）物证：指能够证明案件真实情况的一切物品。涉税案件的物证还括被损毁或擅自改动的税控装置、抗税案件中的有关器械、非法印制发票案件中的作案工具等。
（三）视听资料：指能够用来证明案件事实的录音带、录像带所记载的图像和音响以及从电子计算机中提取的资料。涉税案件中的视听资料主要是指税务机关根据《征管法》第五十八条的规定，对与案件有关的情况和资料进行录音、录像、照相时形成的，或者是有关电子资料。
（四）证人证言：知道案件真实情况的人，向办案人员所作的有关案件部分或全部事实的陈述。证人只能是当事人以外知道案件情况的人。案件的当事人由于与案件有直接的利害关系，不能作为证人。
（五）当事人的陈述：指当事人在诉讼中就案件的事实向人民法院所作的陈述和承认。
（六）鉴定结论：指鉴定部门运用专门知识和技能，对案件中某些专门性问题，通过分析、检验、鉴别、判断作出的科学结论。
（七）勘验笔录、现场笔录：指勘验人员对双方当事人争议的标的物或者物证，进行现场勘查、检验、测量、绘图、拍照，并将情况和结果如实地记录下来而制作的书面材料。
税案件证据的特点。要成为税务案件有效的证据，必须具备几方面的要求，也就是税案证据的特点。一般而言，税务案件证据必须具备三方面的要求：客观性、关联性与合法性。
（一）客观性，或称真实性是指一切证据都必须是客观存在的事实，能客观地反映涉税案件事实的真相。包括内容和形式两个方面。例如证人证言，证人只能就自己本人耳闻目睹的事实如实陈述，不能带有任何主观臆想的成分。
（二）关联性是指证据与待证事实要有内在的联系，直接或间接的证明待证事实的全部或一部分，在税务行政执法、诉讼中所收集和制作的证据，必须与税务违法案件待证事实之间具有一定的客观联系，并对证明案件事实具有实质性意义。
（三）合法性指是证据必须是具有法律所规定的特定形式，必须符合法律、法规、司法解释和规章的要求。主要体现在证据取得的主体合法、证据取得的手段合法、证据形式的合法性。同时，证据的收集、调查、审查核实，必须符合法律规定的程序。
二、当前税务执法工作中存在的影响证据效力的几个问题
（一）重实体，轻程序。在税务案件行政诉讼中，就被诉的行政行为，适用的举证责任是被告举证原则，税务机关要从实体和程序两方面证明其具体行政行为的合法性，如果不能证明，则无须原告证明税务机关具体行政行为违法，被告（作出具体行政行为的税务机关）就承担败诉的法律后果。但在现实税务行政执法中，一些税务机关存在重实体、轻程序的倾向，认为只要把税款及时、足额征收入库了，就完成了应做的工作，没有履行必要的执法程序，当然更不会注意收集证明其执法程序合法的证据了。
（二）直接以内部文件作为执法文书依据。证明税务机关具体行政行为合法所依据的规范性文件，是狭义的，不包括省、市、县税务机关制定的文件，甚至国家税务总局所出台的一些文件在法庭上也不一定能得到承认。因此，税务机关在执法过程中所援引的规范性文件也应该是狭义的规范性文件，尽量避免直接以内部文件作为执法文书依据。但是，由于目前税收立法体制存在的一些不够完善的方面，各级税务机关层层授权，权限不断扩大的现象普遍存在，到基层执法一线，往往依据已经被扩大的执法权限文件来执法，在诉讼中，则败诉的概率更高。
（三）档案资料管理尚未引起足够重视，不够严格。事实上，税务机关日常工作就是税务行政执法的过程，在日常工作中，所形成的资料如何整理、归档，将直接影响到可能发生的税务诉讼案件证据采集。税务行政诉讼中，税务机关应该提供的证据，其实就是诉讼之前具体行政行为应该具备的证据。这些，大部分其实
也就隐含在我们的日常税务工作所形成档案资料中。这些档案资料，平时似乎没有太多意义，但应诉时却是最重要的证据。
（四）税务执法队伍对证据问题重视程度不够、缺乏判别能力。目前，税务队伍的构成人员很复杂，具有较强专业知识的人员很缺乏，而举办的各种培训流于形式化，执法水平和应诉能力较弱。特别是在税务案件取证上比较混乱，证据应采集到何种程度才具有实质的证明力，才能在诉讼中被采信，在税务执法人员心中没有一个统一的尺度。而在法庭上，法官所认可的是法律所规定的有效证据，以及法律所规定的必经程序，如果税务执法人员不主动学习掌握行政诉讼证据学等各方面知识的学习，提高对证据的形式、效力、证明标准的判别力，加上受长期不良积习的影响，能省则省的观念在税务执法人员中还普遍存在，这些都是导致败诉的重要因素。
三、当前证据采集工作中容易犯的错误及应注意的问题
（一）书证材料书写不规范。如使用圆珠笔书写；复印材料未注明“与原件核对无误”并由行政行为相对人签章或押印；复印件未注明出处。
（二）签章押印不规范。如涂改处未押印；一份证据材料有多页的，未在骑缝处押印；证人证言没有证人的签章；证人证言由他人代写的，代书人未共同签章。等等。
（三）笔录材料制作不规范。询问笔录的询问方式不规范，导致法官认为有“诱供”的嫌疑；现场勘验笔录（如注销申请调查表、停歇业申请调查表）制作不规范，未写明勘查的时间、地点。
（四）必须注意的几个方面：1、2002年最高人民法院的司法解释明确：偷录、窃听取得的视听资料，只要不违反法律禁止性规定，不损害国家利益和社会利益，不涉及他人隐私，就可以作为证据使用。但是，目前，这一规定适用于民事诉讼，行政诉讼尚无明确规定。2、在税务行政诉讼过程中，被告不得向原告和证人收集证据，被告诉讼代理人或被告律师同样也不能收集证据。进入诉讼阶段，被告（包括讼代理人或被告律师）自行收集证据是一种违法行为，其所获得的证据即便能证实案件，也因该证据不具有合法性而被排除在采用范围之外。但是，在经过人民法院允许的情况下，被告可以补充有关证据。
四、税务案件证据采集基本思路探析
证据的采集在税务行政执法过程中，具有重要的意义。在法律上，没有证据就没有事实（能够产生法律后果的事实）。如何才能有效收集到足够、全面的证据来证明税务机关具体行政行为合法、或者证明纳税人行为违法？这是我们工作需要探讨的问题。比如，证明纳税人偷税行为成立的证据如何采集。
首先，应明确收集的证据范围。就偷税案件而言，可以收集以下几方面证据。
1、纳税人伪造、变造的账簿、记账凭证；或者税务机关限期申报通知书及其送达回证；
2、纳税人真实的账簿、记账凭证；
3、证明纳税人应纳税数额的有关证据，可以是纳税人、扣缴义务人真实的账簿、记账凭证、原始凭证；
4、经纳税人核实认定后的缴税明细；
5、举报人的举报材料；
6、有关人员（企业负责人、财务负责人等）的询问笔录。
其次，查阅有关纳税人档案资料。纳税人档案资料是收集税务案件证据的主要阵地，它记述了在日常税收征管活动中，征纳双方对税法的遵从情况，而是否能够在征管档案资料中收集到税务案件的有效证据，依靠日常税收执法的质量，因此，税务机关应该注重日常征管活动的法制化和规范化。
再次，进行证据筛选、确认。案件的证据并不是越多越好，必须按照“三性”的要求，对案件证据进行筛选、确认，也即对案件证据真实性、合法性、关联性进行审查。《行政诉讼证据规定》第57条的第一至三款列举了非法证据的排除规则：“严重违反法定程序收集的证据材料”、“以偷拍、偷录、窃听等手段获取侵害他人合法权益的证据材料”、“以威胁、利诱、欺诈、胁迫、暴力等不正当手段获取的证据材料”均属于非法证据，不具有法定的证据效力。同时，《行政诉讼证据规定》第57条第六至八款还列举了不真实证据的排除规则：“当事人拒不提供原件、原物，又无其它证据印证，且对方当事人不予以认可的证据的复印件或复制品”、“被当事人或其他人进行技术处理而无法证明真伪的证据”、“不能正确表达意志的证人提供的证言”均应推定为不真实的证据，不能作为定案的依据。
最后，组织证据链条。证据能够反映案件事实的真相，但单个证据能够反映的仅仅是事实的部分，如何全面真实、反映事实真相，必须有完整的证据链条。事实上，很多证据在法庭并没有被法官采纳，主要是在证据链条的形成上，一些证据并不能够相互印证，彼此之间缺乏逻辑关联性。在很多案件上，虽然税务机关提供了很多的证据，但这些证据不能形成证据链，在法庭上，这些证据的证明效力就会大打折扣，甚至不被法官采纳。
卢富添
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