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安然启示：原则主导还是规则主导？
姬昂 吴山音
美国会计准则一直被认为是完备和先进的。然而，安然事件后，美国准则遭到了激烈的批评。批评火力最猛的是国际会计准则委员会的部分人士。他们认为，安然公司的财务报告在特殊目的会计主体等方面没有反映经济活动的实质，暴露出美国准则的弊端。他们批评美国准则重规则，而不重原则。这些批评为会计准则的制定指出了新的方向：重原则，轻规则。学者们在分析安然事件时，认为这可能是准则制定的新动向。问题是我们现在是否需要跟踪这个动向。笔者认为：在仔细辨别“原则和规则”之前，接受上述结论是轻率的。至少从目前来看，“重原则，轻规则”在政治上的意义多于理论上的意义。
原则主导和规则主导究竟有什么差异呢?笔者归纳为以下几点：(1)从准则的内容上看，前者的内容简化，后者的内容具体，其根本区别在于约束条款的细化程度不同。(2)在运用上，前者更灵活，后者相对僵化。(3)前者将更多的判断空间“奉送”给生成会计信息的企业或组织，后者将更多的判断空间留给准则制定机构或组织。这三点揭示出这样的关系：原则导向在内容上减少约束，在形式和过程上赋予会计信息供给方更多的判断自由，在实质和后果上让会计信息供给方承担更多的风险和责任。相反，准则制定机构从部分判断责任中解脱出来，获得更大权力——经验表明，在没有“规则”的地方，他们的“事后判断”常常打败会计人员的“事前判断”。
为什么要从原则主导转向规则主导呢?安然事件的启示是：“规则”过于僵化，以致会计人员没有把握经济活动的实质。也就是说，在原则主导下会计信息将更接近经济事件的本来面目，会计人员更可能发现“真理”。原则主导为什么有这样的优势呢?笔者以为：原因在于经济事件的多样性和会计认识活动的规律性之间的矛盾。经济事件干．面百孔，未必受同一规则的约束。而认识活动总是发现规律，并用规律去指导新的认识。会计认识活动总结了概念、原则、规则和方法，并试图用这些准则去“掌握”经济事件。这些准则越详尽，会计认识活动对经济事件的约束越大，越有“可能”不符合经济事件的“脾性”。而这些准则越原则，越“可能”彰显经济事件的“个性”，会计所描绘的经济事件越生动。
大家注意到笔者使用了“可能”的字眼，也就是说并不是“必然”。因为我们在描述原则的优势时，抽象掉了运用原则的主体：会计信息供给方的个性。要增加上述结论的必然性，会计信息供给方至少应满足以下条件：首先，他们的品质是值得信赖的，他们通过接近并发现真理实现个人价值。其次，他们的能力是可以信赖的，尤其是具备把握经济事件“个性”的判断能力。然而，经验表明会计信息供给方并不总是具备这样的特性。从这个角度而言，原则导向也“可能”未能抓住经济事件的实质，甚至可能扭曲经济事件的本来面目。所以，笔者以为“重原则、轻规则”考虑了经济事件的特性，但可能忽略了人类自己的特性——正是人类自己的特性使人类社会用约束自缚。如果人们都是诚实和智慧的，原则甚至也可以放弃。但迹象表明，人类的智慧不断增长——个体未必同步，人类的品质却继续令人担忧，规则也就有必要。
在人性值得怀疑时，我们也只是说原则导向“可能”未能揭示经济活动的实质，我们还是没有使用“必然”。因为我们只说明了个体自己的特性，还没有说明个体生活在社会关系中，其特性并不是任意张扬的，而是有约束的。如果个体的特性在社会关系中可控性越强，其歪曲事实的行为就越可能被抑制。这时候，原则导向同样可以实现其接近并发现真理的理想。在会计上，这些约束性的社会关系就主要变现为法制、道德等社会规范。会计信息供给方生成会计信息的判断等行为总是要接受这些约束规范的检验。然而，遗憾的是约束规范的建立本身又受制于人性和人类的认识能力。也就是道德和法制自身也面临会计所面临的同样问题。道德是无力的，因为人们已经发现这样的秘密：只有道德者的道德，没有无道德者的道德。法制是建立在一系列规范体系的基础上的。在原则面前，法制常常无所适从，或者举止适当。这时候法制同样依赖于执法者的判断。那么，法制是否建立了令人满意的约束其判断的体系呢?比如什么人才有资格执行这种检验性判断，用什么标准来衡量检验者的判断和被检验者的判断，等等。从目前来看，还没有这样的体系，因此检验行为的可能结果是：检验者的非专业判断肆意“侮辱”会计的专业判断－－权威无需开口说话，其本身就是致命的武器。法制对专业行为约束问题的深层思考太少，法学应该重新思考知识经济下执法者的能力和资质。
可见，选择原则导向，还是选择规则导向，根本点在于哪一种选择可以引领会计更贴近其对象：经济活动。而这需要考虑会计对象的特性，也需要考虑认识主体的特性，还需要考虑认识主体行为特性的可检验性和可控性。
－－摘自《财会时报》2003.11.26