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通货紧缩对会计模式的影响
[摘要]同通货膨胀一样，通货紧缩也会对会计信息产生影响，甚至动摇一些会计原则和假设，如货币计量假设、持续经营假设、历史成本原则、配比原则等，因此，需调整和选择适当的会计模式。
[关键词]通货紧缩；会计信息；会计模式
在探讨现行币值变化对会计信息的影响时，人们较少研究通货紧缩对会计的影响，其原因是，人们认为经济发展的总趋势是向上的，即对于币值变化来说，它总是趋于贬值。但是，经济萧条也会出现，这时的物价持续下跌甚至大幅度下跌都是有可能存在的。同物价上涨、通货膨胀一样，通货贬值对会计信息的影响也应引起人们的关注。
一、通货紧缩情况下会计原则和假设受到挑战
众所周知，会计工作的主要目的在于向外部及内部使用者提供有用的信息，使这些使用者藉此评估企业的经营绩效，以利于决策。“有用的”信息至少要满足一点，即该信息必须恰当地符合经济现实。对此，准则制定者制定了一系列会计原则，以增强会计信息的合理性和规范性。然而，就像通货膨胀一样，通货紧缩的出现动摇了一些会计原则和假设。
（一）货币计量假设
货币计量假设是指会计必须以货币单位作为衡量及表达整个企业经济活动结果的基础。传统会计报表在货币计量假设的基础上，并没有考虑货币的价值可能发生改变，这一缺陷在物价下降时，会动摇货币计量假设。因为传统会计报表忽略了一定货币单位本身的价值会由于它购买力的变化而发生变化，这样的会计处理结果必然违背经济规律。所以，货币计量假设反映的货币单位，只是名义货币单位，显然，它与实际经济生活是不适应的。
（二）持续经营假设
持续经营假设是指企业将在足够长的时间里持续不断地经营下去，以完成既定目标。一般认为，除非有足够的迹象和证据表明会计个体在将来不能继续生存，否则，会计处理将以该会计个体不会解散和清算为前提。持续经营假设为固定资产按历史成本确认提供了理论基础。在历史成本会计下，不论固定资产的市价如何涨跌，企业均将继续使用该资产，企业在可预见的经营期间内，不会将固定资产因物价下降而发生的或有损失，在会计上予以确认和反映。
（三）历史成本原则
《企业财务准则》规定：“各项财产物资应当按取得时的实际成本计价。物价变动时，除国家另有规定外，不得调整其账面价值”。这一规定对于价值较大的固定资产而言，尤其重要。这排除了以市价或重置成本价值为基础计算折1日的可能性，更强调了传统会计中资产的估价要以原始成本为基础。的确，在物价水准基本不变的情况下，传统会计要求以历史成本计价的原则，能很好地反映真实的会计信息，而在物价下降幅度较大的环境下，这一原则显得较难适应。
（四）配比原则
所谓配比原则，是指将一定会计期间的收入与为取得该项收入所发生的成本（或费用）相比较，其超过部分能确认为收益。在配比原则下，与收入所配比的成本是历史成本。如果物价下降幅度较大，历史成本和现行成本可能相差很多，相应地，用两种方法计算的利润差异也随之产生。
可见，历史成本基于的许多原则和假设在通货紧缩情况下受到了挑战。此外，在通货紧缩环境下，资产计价的明显失真，会导致资产真实价值的变动无法得到反映。不同时点的资产不能有意义地相加（减），利润认定的失实，导致无法通过利润表反映真实的经营成果，从而评价管理决策的优劣。
二、通货紧缩环境下的会计调整
在通货紧缩环境下，历史成本的各项准则受到了威胁，会计信息的真实性受到了影响。那么，如何进行会计调整，以消除上述影响呢？
在物价下降时，应采用何种会计调整方式，关键要看物价是普遍性下降，还是个别商品下降。如果是前者，可以对会计报表的所有项目进行物价调整（即不变购买力模式）；如果是后者，可以进行个别项目的物价调整（即现行成本模式），或采用一些局部的调整法，如存货使用先进先出法，资产计量使用重置成本法等。具体地说，按照两种计量单位（名义货币和不变货币）与两种计量属性（原始成本和现行成本），可以结合得到4种不同的调整方法：
模式（一）——历史成本会计模式。该模式亦称原始成本/名义货币会计模式，长期以来一直在采纳。由于它是以名义货币为计量单位，故不考虑货币价值的一般变动。同时，它以原始成本为计量属性，所以不考虑被计量生产要素的价格变动。该模式完全不能反映物价变动的信息，一是资产负债表难以反映真实的财务状况，在严重通货贬值时期，资产的历史成本可能远高于编制报表时的市场价格，难以反映出资产特别是固定资产的真实价值。如果企业在不同期间购入性能完全相同的资产，就会出现相差悬殊的入账价值。这极易使会计信息的使用者做出错误判断。另外，资产负债表中某些数据的意义难以解释。在历史成本下，资产总额实际上是各个时点所取得的资产按名义货币数额简单相加的结果，而在通货变动时期，各时点上等额货币的购买力是不同的，把它们简单相加不能说明什么问题。二是收益不能真实地反映经营成果。按照历史成本计价，资产耗用按取得时的成本予以摊销，故与收入相配比的成本、费用中有很大一部分反映的是按过去物价水平所计量的资产价值。两者配比的结果，会出现高估成本、低估利润的情况，造成企业对外报表信息的不真实。
模式（二）—原始成本/不变货币会计模式。该模式又叫一般物价水平会计模式，它仍然采用历史成本作为计量属性，而计量单位改用购买力相等的货币单位，目的在于消除一般物价水平变动对会计的影响。日常会计处理与现行会计模式的处理方法相同，其不同之处在于，按传统方法处理经济业务和编制财务报表以后，还要按一般物价指数调整财务报表项目，用稳值货币单位重新编制会计报表，以反映货币性项目的购买力损益。
该会计模式的优点在于：一是与现行成本会计模式相比，有关调整数据更容易获取。各企业只需按国家定期公布的一般物价指数对期末报表作一次性调整即可，并且一般物价指数比现时成本更具客观性和可验证性。二是可通过报表调整，揭示物价水平变动对企业收益的影响，为投资者提供真实的投资报酬率，使投资者不被名义收益率所蒙蔽，也为评估管理业绩提供相关性更强的信息。三是如果各企业均用一般物价指数和相同的方法来调整会计报表，那么调整后的报表数据在各企业间就具有直接可比性；又由于采用了稳值货币进行计量，故使企业各期财务数据具有直接可比性。该模式也有其缺陷：一是调整后的数据决策有用性不强。一般物价指数反映的是所有商品和劳务价格的变动，它与企业有关的特定物价水平的变动却不一定相同，经一般物价水平调整后的数据，既不是以前实际付出的金额，也不是现时物价水平下应付的金额，使财务数据缺乏实际意义。二是需要进行报表调整，因而成本较高，而且报表使用者也不易理解调整后数据的特殊意义。
模式（三）——现行成本/名义货币会计模式。它以现行成本为计量属性，而计量单位仍采用名义货
币。以现行成本代替原始成本，可以消除现行成本与原始成本不一致给报表带来的影响。如果企业认为该企业的物价变动与一般物价变动并不一定正相关，即企业更关心它持有资产的现行成本，则从会计信息的相关性角度来说，它更愿意反映特定物价的变动。
该模式的优点在于：一是企业资产的价值随物价下跌而按个别物价水平调整，资产计价较为真实，同时也增强了财务数据的可比性。二是以现时成本为基础计算的成本与收入相配比，能够消除现行会计模式带来的虚增利润现象。三是能够对企业的经营利润与持产损益进行区分，以便更好地对企业的经营业绩进行评价。该会计模式的主要缺点是：要对各个特定的资产项目按特定方法计算现时成本，再计算产品的成本并与收入配比，如果企业的资产和产品品种较多，采用这种模式的成本就会很高。
模式（四）——现行成本/不变货币会计模式。它不仅以现行成本作为计量属性，而且还以购买力相同的货币为计量单位，能同时反映一般物价变动和特定物价变动给报表带来的影响。但该模式要在以现时成本编制会计报表后，以稳值货币为计量单位进行调整，因而工作量大，操作难度高，成本也很高。
通过比较可看出，在物价变动情况下，模式（四）在理论上最为理想，但在实践中却最不可采取。为提高会计信息的相关性，在对会计记录进行调整时，后三种模式都会产生一些主观因素，对会计信息的真实性形成不利影响，同时也会加大会计信息披露的成本。因此，在通货贬值情况下，如果物价下降幅度不大，会计信息的失真度也较低，仍应采用模式（一）。在经济严重萧条时，过度的物价下降会导致信息失真严重，此时应采用后三种模式进行调整。
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